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在企業(yè)經(jīng)營過程中，或多或少的會發(fā)生一些向新老客戶贈送禮品，或通過折扣折讓、贈品、抽獎、買一贈一等方式，有條件地向顧客贈送消費券、物品和服務(wù)等活動。那么，這些無償贈送給相關(guān)人員和顧客的禮品，企業(yè)該如何進行會計與稅收處理？贈送禮品企業(yè)在會計與稅收上有哪些異同？筆者結(jié)合財政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于企業(yè)促銷展業(yè)贈送禮品有關(guān)個人所得稅問題的通知》（財稅[2011]50號）文件，就企業(yè)贈送禮品會計與稅收處理異同點作一些分析，以幫助企業(yè)單位規(guī)避稅收風(fēng)險。
贈送禮品的會計處理
贈送禮品在企業(yè)經(jīng)營活動中屬于非現(xiàn)金資產(chǎn)，按其來源可分為自制、外購、受贈等情況，禮品獲利者既有單位也有個人，取得手段既有有償取得也有無償取得，取得方式主要包括折扣折讓、贈品、抽獎、買一贈一等，有條件地向顧客贈送消費券、物品和服務(wù)等。對某一企業(yè)而言，有可能對外贈送禮品，也有可能接受外單位贈品。
《企業(yè)會計準則——基本準則》第五章第二十七條明確規(guī)定，損失是指由企業(yè)非日?；顒铀l(fā)生的、會導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟利益的流出。對外贈送禮品雖引起企業(yè)的庫存商品等資產(chǎn)流出事項，但并不符合《企業(yè)會計準則第14號——收入》中銷售收入確認的五個條件，企業(yè)不會因為贈送禮品而增加現(xiàn)金流量，也不會增加企業(yè)的利潤。因此，在會計核算上一般不作銷售處理，而按成本予以轉(zhuǎn)賬。相應(yīng)的，贈送禮品資產(chǎn)也是企業(yè)非日?；顒赢a(chǎn)生的經(jīng)濟利益的流出，該項支出一般在“營業(yè)外支出”科目核算，或者計入“銷售費用”、“管理費用”等。即不管稅法如何界定，會計處理都作為企業(yè)的支出在當年會計利潤中扣除。
贈送禮品的稅收處理
企業(yè)對外贈送禮品，主要涉及增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅等，不同的稅種稅收處理原則不盡相同。
一、增值稅
增值稅法規(guī)定，對企業(yè)將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或者提供勞務(wù)。按照上述企業(yè)對外贈送禮品的方式，其中，以折扣折讓方式銷售貨物是企業(yè)促銷業(yè)務(wù)中常用的方法之一，其處理原則是：折扣銷售（會計上稱之為商業(yè)折扣），同一張發(fā)票上分別注明的，可以按折扣后的銷售額征收增值稅；如果將折扣額另開發(fā)票，不論其財務(wù)上如何處理，均不得從銷售額中減除折扣額。銷售折扣（會計上稱之為現(xiàn)金折扣），不能從銷售額中扣除。銷售折讓，可以從銷售額中扣除。
不在同一張發(fā)票上分別注明的商業(yè)折扣或現(xiàn)金折扣，其折扣額不得從銷售額中扣除計征增值稅。對于贈品、抽獎、買一贈一、購物送消費券、積分送禮品等在增值稅征免問題上，筆者認為其處理原則應(yīng)按照單位或者個體工商戶“將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人”作視同銷售貨物處理。
二、企業(yè)所得稅
所得稅法規(guī)定，對企業(yè)將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或者提供勞務(wù)。同時還規(guī)定，內(nèi)部處置資產(chǎn)不視同銷售確認收入，資產(chǎn)移送他人按視同銷售確認收入，主要包括：用于市場推廣或銷售，用于交際應(yīng)酬，用于職工獎勵或福利，用于股息分配，用于對外捐贈，其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途等。而對于商業(yè)折扣，按照扣除商業(yè)折扣后的金額確，定銷售商品收入金額；現(xiàn)金折扣，按扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額，現(xiàn)金折扣在實際發(fā)生時作為財務(wù)費用扣除；銷售折讓，已經(jīng)確認銷售收入的售出商品發(fā)生銷售折讓和銷售退回，應(yīng)當在發(fā)生當期沖減當期銷售商品收入；以買一贈一方式組合銷售本企業(yè)商品，不屬于捐贈，應(yīng)將總的銷售金額按各項商品的公允價值的比例來分攤確認各項的銷售收入。
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》（國稅函[2008]828號），企業(yè)贈送禮品時，一要視同銷售確定收入；二要根據(jù)贈送禮品的不同性質(zhì)確定扣除限額：如果是企業(yè)在業(yè)務(wù)宣傳、廣告等活動中向客戶贈送禮品，則按照廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費的規(guī)定扣除；如果企業(yè)在年會、座談會、慶典以及其他活動中向客戶贈送禮品，則按照交際應(yīng)酬費規(guī)定扣除；如果贈送禮品屬于上述情形之外的，與本企業(yè)業(yè)務(wù)無關(guān)的則按照非廣告性贊助支出，不得扣除。
三、個人所得稅
財稅[2011]50號文件規(guī)定了企業(yè)向個人贈送禮品須代扣代繳個人所得稅的三種情形：
（一）企業(yè)在業(yè)務(wù)宣傳、廣告等活動中，隨機向本單位以外的個人贈送禮品，對個人取得的禮品所得，按照“其他所得”項目，全額適用20%的稅率繳納個人所得稅。
（二）企業(yè)在年會、座談會、慶典以及其他活動中向本單位以外的個人贈送禮品，對個人取得的禮品所得，按照“其他所得”項目，全額適用20%的稅率繳納個人所得稅。
（三）企業(yè)對累積消費達到一定額度的顧客，給予額外抽獎機會，個人的獲獎所得，按照“偶然所得”項目，全額適用20%的稅率繳納個人所得稅。
同時，還規(guī)定了企業(yè)向個人贈送禮品不征個人所得稅的三種情形：
（一）企業(yè)通過價格折扣、折讓方式向個人銷售商品（產(chǎn)品）和提供服務(wù)。
（二）企業(yè)在向個人銷售商品（產(chǎn)品）和提供服務(wù)的同時給予贈品，如通信企業(yè)對個人購買手機贈話費、入網(wǎng)費，或者購話費贈手機等。
（三）企業(yè)對累積消費達到一定額度的個人按消費積分反饋禮品。
案 例
一、促銷贈送方式
企業(yè)為了拓展業(yè)務(wù)，常把貨物作為宣傳品、紀念品、樣品等單獨贈送給客戶，帶有一定的促銷目的。會計實務(wù)中其貨物無論是購入還是自制取得，贈送領(lǐng)用時均按成本價和應(yīng)交稅費計入“銷售費用”或“管理費用”。增值稅、企業(yè)所得稅則作視同銷售處理。
例：沿海某豆奶粉制品有限公司（一般納稅人）在兒童節(jié)期間，為推廣企業(yè)品牌形象，向市區(qū)4歲以下兒童開展贈送奶制品活動。共贈送豆奶粉制品5000箱，每箱市場價格為100元，實際成本60元。并經(jīng)廣告公司形象制作，支付廣告費5000元。由于上述贈品是為宣傳企業(yè) 形象而發(fā)生的一種廣告宣傳支出，涉及增值稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅等。會計處理如下：
借：銷售費用——廣告業(yè)務(wù)宣傳費 390000
  貸：庫存商品 　　　　　　　　　　　　　300000
      應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）　85000
      銀行存款 　　　　　　　　　　　　 5000
根據(jù)《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，一方面以貨物作廣告視同銷售，調(diào)整營業(yè)收入和營業(yè)成本，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額20萬元[5000×（100－60）÷10000].另一方面對企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出，按照不超過當年銷售（營業(yè)）收入15%的部分，準予所得稅前扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。如果當年銷售（營業(yè)）收入（含視同銷售收入50萬元）為2000萬元，當年發(fā)生廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出100萬元（包括上述39萬元），則準予稅前扣除的此項費用為100萬元（100＜2000×15%=300）。
根據(jù)財稅[2011]50號文件規(guī)定，對個人取得的禮品所得，按照“其他所得”適用20%的稅率繳納個人所得稅，稅款由贈送禮品的企業(yè)代扣代繳。
二、買一贈一方式
如買空調(diào)贈送微波爐，這是商家除打折銷售外最常用的銷售方式。對于贈品，在會計上不做銷售處理，作為銷售費用允許稅前據(jù)實扣除；增值稅如果賣品和贈品同開一張發(fā)票則贈品部分不征稅，否則要視同銷售予以征稅。
例：某商場賣空調(diào)贈送微波爐，顧客張某購空調(diào)一臺，不含稅價格為3000元/臺，購進成本為2600元/臺，送微波爐一臺，不含稅價格為200元/臺，購進成本為180元/臺。在銷售時，商場只就空調(diào)開具發(fā)票，增值稅銷項稅額為（3000＋200）×17%=544（元）。在所得稅上，贈品不按視同銷售處理，200元微波爐價款不繳納所得稅，而是將3000元分解為空調(diào)收入=3000×3000÷（3000+200）=2812.5（元），微波爐收入=3000×200÷（3000+200）=187.5（元），對應(yīng)兩種產(chǎn)品的成本則可以據(jù)實扣除。張某受贈的微波爐屬于企業(yè)在向個人銷售商品（產(chǎn)品）和提供服務(wù)的同時給予的贈品，不征個人所得稅。會計處理如下：
借：銀行存款 　　　　　　　　　　 3510
    銷售費用——促銷費　　　　　　　　　　　 34
  貸：主營業(yè)務(wù)收入 　　　　　　　　　　　　 3000
      應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）　　 544
借：主營業(yè)務(wù)成本 　　　　　　　　　　　 2600
    主營業(yè)務(wù)成本 　　　　　　　　　　　　　　180
  貸：庫存商品——空調(diào) 　　　　　　　　2600
      庫存商品——微波爐 　　　　　　 180
三、交際應(yīng)酬方式
企業(yè)將購入或自產(chǎn)的貨物作為禮品用于交際應(yīng)酬，依照企業(yè)會計制度規(guī)定在會計上不作銷售處理，但是按照上述增值稅、企業(yè)所得稅的規(guī)定，應(yīng)視同銷售確定銷售收入。對購入的貨物贈送他人時，應(yīng)視同銷售確定銷售收入；對自產(chǎn)的貨物贈送他人，應(yīng)按照同類貨物的對外銷售價格確定銷售收入，如沒有同類貨物的對外銷售價格，應(yīng)按照成本加利潤組成計稅價格計算銷售收入。對個人取得的禮品所得，應(yīng)按照“其他所得”適用20%的稅率繳納個人所得稅。
例：某企業(yè)將外購菊花飲品作為禮品贈送他人，不含稅成本價為5000元，成本利潤率為10%.會計處理如下：
借：管理費用——業(yè)務(wù)招待費 　　　6435
  貸：其他業(yè)務(wù)收入 　　　　　　　　　5500
         應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅 　　　　935（5500×17%）
借：其他業(yè)務(wù)支出 　　　　　　　5000
  貸：庫存商品 　　　　　　　　5000
借：其他應(yīng)收款 　　　　　　1287
  貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交個人所得稅 　　1287（6435×20%）
如果企業(yè)為個人負擔(dān)稅款，會計處理如下：
借：營業(yè)外支出 　　　　　　　　1287
  貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交個人所得稅 　1287
風(fēng)險提示
根據(jù)《企業(yè)財務(wù)通則》第四十七條規(guī)定，投資者、經(jīng)營者及其他職工履行本企業(yè)職務(wù)或者以企業(yè)名義開展業(yè)務(wù)所得的收入，包括銷售收入以及對方給予的銷售折扣、折讓、傭金、回扣、手續(xù)費、勞務(wù)費、提成、返利、進場費、業(yè)務(wù)獎勵等收入，全部屬于企業(yè)。也就是說，對于投資者、經(jīng)營者及其他職工履行本企業(yè)職務(wù)或者以企業(yè)名義開展業(yè)務(wù)所取得的其他企業(yè)單位贈送的禮品應(yīng)當作為企業(yè)資產(chǎn)進行相關(guān)會計和稅收處理，應(yīng)引起企業(yè)單位和相關(guān)個人的注意。
贈送禮品為個人負擔(dān)的稅款，企業(yè)一般作“營業(yè)外支出”處理，在計征企業(yè)所得稅時要做出相應(yīng)調(diào)整。