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子公司以未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本的財(cái)稅法處理
來源: | 作者:中瑞勤 | 發(fā)布時(shí)間: 2023-03-10 | 572 次瀏覽 | 分享到:

一、案例

近期就有客戶咨詢中瑞勤財(cái)稅法團(tuán)隊(duì)關(guān)于母公司(法人股東)的全資子公司擬以未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本,子公司應(yīng)如何處理,母公司如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理和納稅申報(bào)?期后母公司擬轉(zhuǎn)讓子公司的股權(quán),其股權(quán)投資成本是否應(yīng)包含子公司以未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本的份額?針對(duì)客戶的問題,我們給客戶做了詳細(xì)的解釋,順便也把知識(shí)分享給大家!

二、案例分析

(一)未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本的實(shí)務(wù)拆解

1、全資子公司向母公司分配股息、紅利。

2、母公司以分得的股息、紅利增加子公司資本

(二)未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本的比例

根據(jù)《中華人民共和國(guó)公司法》第一百六十六條相關(guān)規(guī)定,“公司分配當(dāng)年稅后利潤(rùn)時(shí),應(yīng)當(dāng)提取利潤(rùn)的百分之十列入公司法定公積金。公司法定公積金累計(jì)額為公司注冊(cè)資本的百分之五十以上的,可以不再提取?!?/span>

20051227日,中華人民共和國(guó)國(guó)家工商行政管理總局令第 22 號(hào)公布的《公司注冊(cè)資本登記管理規(guī)定》規(guī)定:“以資本公積、盈余公積和未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本及實(shí)收資本的,應(yīng)當(dāng)說明轉(zhuǎn)增數(shù)額、公司實(shí)施轉(zhuǎn)增的基準(zhǔn)日期、財(cái)務(wù)報(bào)表的調(diào)整情況、留存的該項(xiàng)公積金不少于轉(zhuǎn)增前公司注冊(cè)資本的百分之二十五、轉(zhuǎn)增前后財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)科目的實(shí)際情況、轉(zhuǎn)增后股東的出資額”。

2014220日,國(guó)家工商行政管理總局令第64號(hào)公布的《公司注冊(cè)資本登記管理規(guī)定》,沒有對(duì)以資本公積、盈余公積和未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本及實(shí)收資本的事項(xiàng)進(jìn)行限制,即取消了轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本相關(guān)比例要求。

202231日,國(guó)家市場(chǎng)監(jiān)督管理總局令第52號(hào)公布的《中華人民共和國(guó)市場(chǎng)主體登記管理?xiàng)l例實(shí)施細(xì)則》,延續(xù)了64號(hào)的內(nèi)容,沒有對(duì)以資本公積、盈余公積和未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本及實(shí)收資本的事項(xiàng)進(jìn)行限制,即取消了轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本相關(guān)比例要求。

綜上,假設(shè)子公司2022年度形成了100萬元的稅后未分配利潤(rùn),最多可以將其中的90萬元轉(zhuǎn)增資本。

(三)實(shí)務(wù)中子公司以未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本的方案

1、方案一,子公司未分配利潤(rùn)直接轉(zhuǎn)增為注冊(cè)資本

2、方案二,子公司未分配利潤(rùn)先向股東分紅,分紅后由股東現(xiàn)金出資增加注冊(cè)資本。

依據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式原則,子公司以未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本的行為,其實(shí)質(zhì)是子公司向母公司派發(fā)股息、紅利(貨幣),然后母公司再將股息、紅利(貨幣)向子公司增資擴(kuò)股。因此兩個(gè)方案,在涉稅問題上,不存在區(qū)別。

(四)方案優(yōu)劣勢(shì)分析

方案一:公司未分配利潤(rùn)直接轉(zhuǎn)增為注冊(cè)資本

1.轉(zhuǎn)增資本的流程

1子公司計(jì)劃以未分配利潤(rùn)直接轉(zhuǎn)增為注冊(cè)資本時(shí),需要會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具審計(jì)報(bào)告,確認(rèn)未分配利潤(rùn),這是子公司確認(rèn)以多少未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本的決策依據(jù)。(未來工商變更登記時(shí)要出具該報(bào)告

2)子公司通過股東會(huì)/股東大會(huì)決議,同意用未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本。

3增資協(xié)議,母公司簽署,規(guī)定資金來源、增資基準(zhǔn)日等具體條款。

4股東簽署《公司章程修正案》,修改股本的相關(guān)條款。

5)會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具驗(yàn)資報(bào)告。

6工商注冊(cè)變更申請(qǐng),按股權(quán)變更的相關(guān)要求準(zhǔn)備文件。

7)母公司應(yīng)確認(rèn)為股息、紅利免稅所得,并在當(dāng)年度進(jìn)行免稅申報(bào)。

2.優(yōu)缺點(diǎn)

優(yōu)點(diǎn):流程簡(jiǎn)單,不涉及資金的劃轉(zhuǎn),操作相對(duì)簡(jiǎn)單。

缺點(diǎn):因公司財(cái)務(wù)報(bào)表真實(shí)性等問題,在企業(yè)未來發(fā)展需要核實(shí)注冊(cè)資本真實(shí)性時(shí)容易受到質(zhì)疑,懷疑是否真實(shí)出資。

方案二:子公司未分配利潤(rùn)先向股東分紅,分紅后由股東現(xiàn)金出資增加注冊(cè)資本

1.轉(zhuǎn)增資本的流程

1)子公司在進(jìn)行利潤(rùn)分配時(shí),通過股東會(huì)/股東大會(huì)決議做出分配決議。

2)子公司按照決議對(duì)股東進(jìn)行資金劃轉(zhuǎn)。

3)母公司應(yīng)確認(rèn)為股息、紅利免稅所得,并在當(dāng)年度進(jìn)行免稅申報(bào)。

4簽署增資協(xié)議,母公司簽署規(guī)定資金來源、增資基準(zhǔn)日等具體條款。

5股東簽署《公司章程修正案》,修改股本的相關(guān)條款。

6工商注冊(cè)變更申請(qǐng),按股權(quán)變更的相關(guān)要求準(zhǔn)備文件。

2.優(yōu)缺點(diǎn)

優(yōu)點(diǎn): 通過分紅方式增加注冊(cè)資本,因?yàn)橛姓鎸?shí)的現(xiàn)金出資記錄,轉(zhuǎn)賬記錄,可以有效避免出資真實(shí)性問題,增加出資可靠性。

缺點(diǎn):公司需要先針對(duì)未分配利潤(rùn)做出分配決議,分配后轉(zhuǎn)賬給股東。分配后股東再將分紅作為出資轉(zhuǎn)入公司賬戶,流程相對(duì)復(fù)雜。

(五)未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本的稅收政策

1、《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第二十六條規(guī)定:企業(yè)的下列收入為免稅收入:……(二)符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益……”。

 2《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第八十三條規(guī)定:企業(yè)所得稅法第二十六條第(二)項(xiàng)所稱符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益,是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。企業(yè)所得稅法第二十六條第(二)項(xiàng)和第(三)項(xiàng)所稱股息、紅利等權(quán)益性投資收益,不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個(gè)月取得的投資收益。

3、《關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》(國(guó)稅函[2010]79號(hào))第四條規(guī)定,“四、關(guān)于股息、紅利等權(quán)益性投資收益收入確認(rèn)問題,企業(yè)權(quán)益性投資取得股息、紅利等收入,應(yīng)以被投資企業(yè)股東會(huì)或股東大會(huì)作出利潤(rùn)分配或轉(zhuǎn)股決定的日期,確定收入的實(shí)現(xiàn)?!?/span>

(六)未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本的會(huì)計(jì)核算依據(jù)

1、《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)修訂〈企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資〉的通知》(財(cái)會(huì)〔201414號(hào))第八條規(guī)定,采用成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計(jì)價(jià)。追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn),應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。

2、20201113中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)發(fā)布的《監(jiān)管規(guī)則適用指引——會(huì)計(jì)類第1號(hào)》的規(guī)定,1-4 子公司以未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本時(shí),母公司的會(huì)計(jì)處理”段落,對(duì)該事項(xiàng)的會(huì)計(jì)核算進(jìn)行了確認(rèn),子公司以未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本時(shí),母公司分以下2種情形進(jìn)行會(huì)計(jì)處理:

1在不存在等值的現(xiàn)金選擇權(quán)的情況下,子公司以未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本,與資本公積轉(zhuǎn)增資本的實(shí)質(zhì)一致,僅為子公司自身權(quán)益結(jié)構(gòu)的重分類,母公司不應(yīng)在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)相關(guān)的投資收益。

2監(jiān)管實(shí)踐發(fā)現(xiàn),部分公司對(duì)于子公司以未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本且提供現(xiàn)金選擇權(quán)情況下,母公司如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理存在分歧?,F(xiàn)就該事項(xiàng)的意見如下:

若子公司在未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本時(shí),向包括母公司在內(nèi)的所有股東提供了等值的現(xiàn)金選擇權(quán),該交易實(shí)質(zhì)上相當(dāng)于子公司已經(jīng)向投資方宣告分配了現(xiàn)金股利。在這種情況下,母公司在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)當(dāng)調(diào)整其對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值,同時(shí)確認(rèn)投資收益。若母公司并未行使現(xiàn)金選擇權(quán),則可以將該交易理解為,子公司先向母公司分配現(xiàn)金股利,然后母公司立刻將收取的現(xiàn)金股利對(duì)子公司進(jìn)行增資。

實(shí)務(wù)中,現(xiàn)金選擇權(quán)要成立,必須同時(shí)滿足以下條件:

1、允許股東在收取現(xiàn)金股利和轉(zhuǎn)增資本(繼續(xù)投資)之間選擇,不同股東可以根據(jù)自身需要作出不同選擇;

2、這里的兩個(gè)選項(xiàng)都必須具有實(shí)際意義和可行性,即兩種做法對(duì)股東而言都是具有經(jīng)濟(jì)性的,不能一眼就看出其中一種做法是明顯不經(jīng)濟(jì)的或者明顯不可行的,事實(shí)上只能選擇另一種。

(七)未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本的母公司具體會(huì)計(jì)核算

綜上,結(jié)合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》相關(guān)準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南的相關(guān)規(guī)定,母公司在成本法核算下下,子公司以未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本,母公司無須進(jìn)行會(huì)計(jì)賬務(wù)處理,故均不進(jìn)行會(huì)計(jì)處理,僅進(jìn)行備查登記。(八)未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本的子公司具體會(huì)計(jì)核算

1、子公司未分配利潤(rùn)直接轉(zhuǎn)增為注冊(cè)資本

借:利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)

貸:實(shí)收資本——母公司

2、子公司未分配利潤(rùn)先向股東分紅,分紅后由股東現(xiàn)金出資增加注冊(cè)資本

1)宣告時(shí)

借:利潤(rùn)分配——提取應(yīng)付股利

貸:應(yīng)付股利——母公司

2)分配時(shí)

借:應(yīng)付股利——母公司

貸:銀行存款

3)接受投資時(shí)

借:銀行存款

貸:實(shí)收資本

(九)期后母公司擬轉(zhuǎn)讓子公司的股權(quán),其股權(quán)投資成本是否應(yīng)包含子公司以未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本的份額

根據(jù)《寧波市地方稅務(wù)局關(guān)于明確所得稅有關(guān)問題解答口徑的函》(甬地稅一函[2012]1號(hào))附件1《企業(yè)所得稅熱點(diǎn)政策問答(2012年第一期)“、稅收優(yōu)惠確認(rèn)問題 46、被投資企業(yè)將未分配利潤(rùn)向全體股東分紅以轉(zhuǎn)增資本,投資企業(yè)轉(zhuǎn)增資本的投資收益是否要繳納企業(yè)所得稅?

問:被投資企業(yè)將未分配利潤(rùn)向全體股東分紅以轉(zhuǎn)增資本,投資企業(yè)轉(zhuǎn)增資本的投資收益是否要繳納企業(yè)所得稅?

答:投資企業(yè)轉(zhuǎn)增資本取得的投資收益為免稅收入,企業(yè)可增加投資成本的計(jì)稅基礎(chǔ)。

綜上,未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本,按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則其應(yīng)用指南的相關(guān)規(guī)定,母公司不確認(rèn)投資收益,稅務(wù)上需確認(rèn)分紅收益,所以,母公司在進(jìn)行企業(yè)所得稅匯算清繳申報(bào)時(shí),需先納稅調(diào)增權(quán)益性投資收益的收入,再進(jìn)行免稅申報(bào),留存相關(guān)資料備查;增加子公司的計(jì)稅基礎(chǔ)。

母公司填報(bào)納稅申報(bào)表為:《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表(A類,2017年版)》中《符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益優(yōu)惠明細(xì)表》。

經(jīng)以上操作后,母公司進(jìn)行股權(quán)轉(zhuǎn)讓的時(shí)候,才可以把未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增股本的部分計(jì)入股權(quán)的成本中。

、本案例涉及的法律法規(guī)及政策依據(jù)

1、《中華人民共和國(guó)公司法》

2、《公司注冊(cè)資本登記管理規(guī)定》(國(guó)家工商行政管理總局令第64號(hào))

3、《中華人民共和國(guó)市場(chǎng)主體登記管理?xiàng)l例實(shí)施細(xì)則》(國(guó)家市場(chǎng)監(jiān)督管理總局令第52號(hào))

4、《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》

5、《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》

6、《關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》(國(guó)稅函[2010]79號(hào))

7、《寧波市地方稅務(wù)局關(guān)于明確所得稅有關(guān)問題解答口徑的函》(甬地稅一函[2012]1號(hào))

8、《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)修訂〈企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資〉的通知》(財(cái)會(huì)〔201414號(hào))

9、中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)發(fā)布的《監(jiān)管規(guī)則適用指引——會(huì)計(jì)類第1號(hào)》

10、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》應(yīng)用指南


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